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23
b) Der bei der Einheitsbewertung zum 1. Januar 2001 für den Betrieb der Klägerin nach § 41 Abs. 1 Nr. 1 BewG vorzunehmende Zuschlag ist demgemäß auf der Grundlage der Gesamtzahl der im Betrieb der Klägerin im Wirtschaftsjahr 1999/2000 erzeugten VE zu bestimmen. Bei den Mastschweinen handelt es sich um umlaufende Betriebsmittel, für die nach § 35 Abs. 2 BewG der Stand am Ende des Wirtschaftsjahres maßgebend ist, das dem Feststellungszeitpunkt vorangegangen ist. Bei der Land- und Forstwirtschaft dauert das Wirtschaftsjahr regelmäßig vom 1. Juli bis zum 30. Juni des folgenden Jahres (§ 4a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes).

24
c) Der Zuschlag bemisst sich gemäß Â§ 41 Abs. 2 BewG nach der Steigerung der Ertragsfähigkeit, die durch die Abweichung von den zum Hauptfeststellungszeitpunkt (§ 27 BewG) gegendüblichen Verhältnissen bedingt ist. Die Finanzverwaltung hat dazu in Abschn. 2.20 Abs. 2 Nr. 3 der Allgemeinen Verwaltungsvorschrift über Richtlinien zur Bewertung des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens (BewR L) vom 17. November 1967 (BStBl I 1967, 397) und in der darin enthaltenen Tabelle L 30 Wertansätze für den Ãœberbestand an Vieh vorgesehen. In diesen Wertansätzen kommt die durch die Abweichung des Tierbestands bedingte Steigerung der Ertragsfähigkeit (§ 41 Abs. 2 BewG) zutreffend zum Ausdruck (vgl. BFH-Urteile vom 23. November 1979 III R 86/76, BFHE 129, 192, BStBl II 1980, 90; vom 23. November 1979 III R 78/77, BFHE 129, 197, BStBl II 1980, 92, und vom 10. August 1988 II R 252/83, BFHE 154, 232, BStBl II 1988, 987).

25
Im Streitfall ist danach einer der Zuschläge anzusetzen, den die Tabelle L 30 für einen Tierbestand vorsieht, der den gegendüblichen Tierbestand um mehr als 40 % überschreitet. Welcher der in der Tabelle für diesen Fall vorgesehenen Zuschläge heranzuziehen ist, lässt sich aufgrund der vom FG getroffenen Feststellungen nicht entscheiden (unten 5.).

26
d) Der Zuschlag, der nach den vom FG nachzuholenden Feststellungen anzusetzen ist, ist nach § 41 Abs. 2a BewG zu halbieren (vgl. Gürsching/Stenger, Bewertungsrecht, § 41 BewG Rz 25). Nach dieser Vorschrift, die durch das Gesetz zur Förderung der bäuerlichen Landwirtschaft vom 12. Juli 1989 (BGBl I 1989, 1435) in das BewG eingefügt wurde, ist der Zuschlag wegen Abweichung des tatsächlichen Tierbestands von den unterstellten regelmäßigen Verhältnissen der Gegend bei Fortschreibungen (§ 22 BewG) oder Nachfeststellungen (§ 23 BewG) um 50 % zu vermindern. Der Vorschrift liegen folgende Erwägungen zugrunde (BTDrucks 11/4729, S. 12): „Der Umrechnungsschlüssel für Tierbestände in Vieheinheiten, der nicht mehr den heutigen wirtschaftlichen Verhältnissen entspricht, kann kurzfristig nicht geändert werden. Um die gravierendsten Nachteile der geltenden Regelung zu beseitigen und die Landwirte bei den einheitswertabhängigen Steuern und Abgaben zu entlasten, sollen die Zuschläge wegen verstärkter Tierhaltung bei der Einheitsbewertung des land- und forstwirtschaftlichen Vermögens halbiert werden.“

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e) Soweit der zu § 51a BewG ergangene Erlass in Inf 1975, 487 eine andere Auffassung vertritt, kann dem aus den dargelegten Gründen nicht gefolgt werden.

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4. Die Gesamtzahl der im Wirtschaftsjahr 1999/2000 im Betrieb der Klägerin erzeugten Mastschweine ist entgegen der Ansicht des FA und des FG nicht mit dem Faktor 0,12, sondern mit dem Umrechnungsschlüssel 0,1 in VE umzurechnen.

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a) Der Umrechnungsschlüssel für Tierbestände in VE nach dem Futterbedarf beträgt nach § 51 Abs. 4 Satz 1 BewG i.V.m. Anlage 1 zum BewG für Mastschweine 0,16. Dieser Umrechnungsschlüssel gilt wegen der Anknüpfung an den Futterbedarf nur für Tiere, die von Geburt an in einem Betrieb aufgezogen wurden. Ist dies nicht der Fall, sondern wurden wie im vorliegenden Fall Jungtiere zur Weiterzucht gekauft, sind diese Jungtiere ebenfalls in VE umzurechnen und diese VE von den VE für die fertigen Mastschweine abzuziehen (BFH-Urteil vom 28. Juli 1999 II R 83/96, BFHE 189, 529, BStBl II 1999, 815). Für die Umrechnung der Jungtiere in VE ist die Anlage 1 zum BewG maßgebend. Der Finanzverwaltung steht es wegen der Gesetzesbindung (Art. 20 Abs. 3 des Grundgesetzes) jedenfalls dann nicht zu, für die Jungtiere durch Verwaltungsvorschriften einen anderen Umrechnungsschlüssel vorzusehen als Anlage 1 zum BewG, wenn sich dies zulasten des Steuerpflichtigen auswirkt (vgl. BFH-Urteile vom 13. Juli 1989 V R 110-112/84, BFHE 158, 157, BStBl II 1989, 1036, und in BFHE 189, 529, BStBl II 1999, 815).

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