Die Vorsteuerberichtigung nach § 15a Abs. 1 UStG für vor dem 1. Januar 2005 ausgeführte Umsätze, die zur Anschaffung oder Herstellung von Wirtschaftsgütern führen, setzt voraus, dass diese nicht nur einmalig zur Ausführung eines Umsatzes verwendet werden. Die ertragsteuerrechtliche Beurteilung als Umlaufvermögen oder Anlagevermögen ist umsatzsteuerrechtlich nicht entscheidend.

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Richtlinie 77/388/EWG Art. 20 Abs. 1 Buchst. b
UStG 1999 § 15a, § 27 Abs. 8

Urteil vom 24. September 2009 V R 6/08

Vorinstanz: Niedersächsisches FG vom 8. November 2007 16 K 550/05 (EFG 2008, 812)

Gründe

I.
1
Streitig ist, ob der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) verpflichtet ist, eine Vorsteuerberichtigung aus der Anschaffung eines Grundstücks nach § 15a des Umsatzsteuergesetzes 1999 (UStG) der im Streitjahr 2001 geltenden Fassung rückgängig zu machen.

2
Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) erwarb im Jahre 1999 ein Grundstück in der Absicht, es nach Bebauung steuerpflichtig zu vermieten, das Erdgeschoss an einen Supermarkt und den ersten Stock sowie das Staffelgeschoss an ein Fitnesscenter. Sodann sollte es in vermietetem Zustand steuerpflichtig veräußert werden. In ihren Umsatzsteuervoranmeldungen machte sie entsprechend ihrer Verwendungsabsicht zur Erzielung steuerpflichtiger Umsätze den Vorsteuerabzug geltend.

3
Nach Fertigstellung des Gebäudes wurde ab dem 1. August 2000 das Erdgeschoss steuerpflichtig an einen Supermarkt vermietet und das erste Geschoss und das Staffelgeschoss an Mieter überlassen, die steuerfreie Umsätze erzielten. Nach den Feststellungen des Finanzgerichts (FG) wurde das Grundstück am 11. Dezember 2001 veräußert.

4
In ihrer Umsatzsteuererklärung 2001 berichtigte die Klägerin gemäß § 15a UStG die in den Vorjahren 1999 und 2000 geltend gemachten Vorsteuerbeträge hinsichtlich der steuerfrei vermieteten Gebäudeteile anhand des Flächenschlüssels. Nach Einspruch der Klägerin erließ das FA am 8. März 2004 einen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abs. 2 der Abgabenordnung –AO–) stehenden Änderungsbescheid, in dem es antragsgemäß die Vorsteuerberichtigung statt nach dem Flächenschlüssel nach dem Umsatzschlüssel berechnete.

5
Am 23. Februar 2005 stellte die Klägerin den Antrag, den Umsatzsteuerbescheid für 2001 nach § 164 Abs. 2 AO zu ändern und die mit Bescheid vom 8. März 2004 erfolgte Vorsteuerkorrektur rückgängig zu machen mit der Begründung, die Voraussetzungen des § 15a UStG seien nicht erfüllt, da sich die maßgeblichen Verhältnisse nicht erst ab dem Zeitpunkt der erstmaligen Verwendung (1. August 2000), sondern bereits vorher (zum 6. April 2000) verändert hätten. Zudem gehöre das Grundstück zum Umlaufvermögen, für das § 15a UStG i.d.F. des Jahres 2001 eine Vorsteuerberichtigung nicht vorsehe.

6
Einspruch und Klage waren erfolglos. Zur Begründung führte das FG in dem in „Entscheidungen der Finanzgerichte“ (EFG) 2008, 812 veröffentlichten Urteil aus, dass nach dem rückwirkend anzuwendenden § 15a UStG i.d.F. des Steueränderungsgesetzes 2001 (StÄndG 2001) i.V.m. § 27 Abs. 8 UStG i.d.F. des StÄndG 2003 (BGBl I 2003, 2645) eine Korrektur auch in den Fällen vorgesehen sei, in denen der Unternehmer den Vorsteuerabzug entsprechend der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften –EuGH– (Urteil vom 11. Juli 1991 C-97/90, Lennartz, Slg. 1991, I-3795, Der Betrieb 1992, 122) nach der erklärten Verwendungsabsicht vorgenommen habe und es dann nach der erstmaligen Verwendung zu einer den Vorsteuerabzug ausschließenden steuerfreien Verwendung gekommen sei. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) sei diese Rückwirkung verfassungsgemäß (BFH-Urteil vom 7. Juli 2005 V R 32/04, BFHE 211, 74, BStBl II 2005, 907). Die Vorsteuerberichtigung sei selbst dann zu Recht erfolgt, wenn man entsprechend der Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 18. Oktober 2001 V R 106/98, BFHE 196, 363, BStBl II 2002, 551) davon ausgehe, dass § 15a UStG in der vor dem 1. Januar 2005 geltenden Fassung nicht für Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens gelte, denn jedenfalls sei eine Korrektur aufgrund des Art. 20 Abs. 1 Buchst. b der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) möglich. Schließlich handele es sich hier nicht um Umlaufvermögen, sondern um Anlagevermögen. Denn Umlaufvermögen liege nur vor, wenn bei einem Wirtschaftsgut zwischen Erwerb und Veräußerung die bereits bestehenden Mietverhältnisse fortgeführt würden, nicht aber, wenn –wie bei der Klägerin– nach dem Grundstückserwerb eigene Mietverhältnisse begründet würden und das Grundstück erst anschließend veräußert werde (Hinweis auf den BFH-Beschluss vom 6. März 2007 IV B 118/05, BFH/NV 2007, 1128). Mit der Begründung eines Mietvertrages als Dauerschuldverhältnis bringe der Unternehmer zum Ausdruck, dass er das Wirtschaftsgut mehrfach und nicht –wie beim Umlaufvermögen– einmalig verwende.

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