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D.h., der Ansatz eines Berichtigungsbetrags in einem nachfolgenden Voranmeldungszeitraum kann für sich genommen den in einer früheren Vorbehaltsfestsetzung liegenden Rechtsgrund für eine Vergütungsauszahlung nicht in Frage stellen. Wenn nämlich die Berichtigung mehrere Umsätze erfasst, die in verschiedenen Voranmeldungen zum Ausweis von Vorsteuern geführt haben, oder wenn ein teilweise –etwa in Höhe der Vorsteuer aus einem bestimmten Umsatz– abgetretener Vergütungsanspruch aus einer Voranmeldung auch auf Vorsteuern beruht, die von der Berichtigung nicht erfasst sind, fehlt es an dem konkreten Bezug der Berichtigung zu dem abgetretenen Vergütungsanspruch. Aus der Berichtigung ergibt sich dann nicht, dass der an den Zessionar ausgezahlte Betrag auf der korrekturbedürftigen Vorsteuer beruht. Daran ändert auch nichts, wenn –wie im Streitfall– ausweislich der Abtretungserklärung nicht der Umsatzsteuervergütungsanspruch aus einer bestimmten Voranmeldung, sondern der „Vorsteueranspruch“ aus einem bestimmten Umsatz abgetreten worden ist. Denn es gibt keinen abtretbaren „Vorsteuervergütungsanspruch“, die Vorsteuern bilden lediglich unselbständige Bemessungsgrundlagen bei der Ermittlung der Umsatzsteuer.

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dd) Dem FA obliegt es, den Zusammenhang zwischen der Berichtigung und den davon betroffenen Vorbehaltsfestsetzungen aufzuzeigen. Es muss den Nachweis führen, dass der abgetretene Vergütungsanspruch in Höhe des dem Zessionar ausgezahlten Betrags ausschließlich auf berichtigten Vorsteuern beruht. Gelingt dieser Nachweis nicht oder nicht vollständig, verbleibt also nach Abzug der berichtigten Vorsteuer noch ein negativer Umsatzsteuerbetrag in dem jeweiligen Voranmeldungszeitraum, hat sich der Vorbehaltsbescheid als Rechtsgrund der Zahlung an den Zessionar insoweit nicht erledigt. In Höhe dieses Restbetrags ist die Rückforderung nach § 37 Abs. 2 Satz 2 FGO nicht gerechtfertigt.

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3. Den Feststellungen im FG-Urteil ist nicht zu entnehmen, aufgrund welcher Positionen und in welcher Höhe im Einzelnen sich die Steuervergütungen aus den Voranmeldungen März, Mai, Juni und Juli 2004 der KG ergeben haben. Ebenso wenig ist festgestellt, auf welchen Besteuerungsgrundlagen der Berichtigungsbescheid vom Mai 2005 beruht.

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Aus dem der Berichtigung zugrunde liegenden Umsatzsteuerprüfungsbericht ergibt sich allerdings, dass sich die Vorsteuerberichtigung für April 2005 auf 309.830,19 € belief. Das entspricht dem Betrag sämtlicher Vorsteuern aus Verbindlichkeiten, die nach Feststellung der Umsatzsteuer-Sonderprüfung bei Anordnung der Insolvenzverwaltung offen und damit uneinbringlich waren. Da aber die Summe der sich aus den angemeldeten Vorsteuern ergebenden Steuervergütungen in den Monaten März, Mai, Juni und Juli 2004 deutlich höher ist (1.273.979,99 €) als der Berichtigungsbetrag, lassen sich die erforderlichen konkreten Bezüge zu den die abgetretenen Vergütungsansprüche feststellenden Vorbehaltsbescheiden nicht herstellen. Insbesondere bleibt offen, wie sich der Berichtigungsbetrag auf die einzelnen Vergütungen verteilt und ob in diese Vergütungen auch nicht von der Berichtigung betroffene Vorsteuern eingeflossen sind.

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4. Dem FG obliegt es im zweiten Rechtsgang aufzuklären, aus welchen einzelnen Geschäftsvorfällen sich die Berichtigungssumme zusammensetzt, in welchen Voranmeldungen sich diese Geschäfte mit welchem Vorsteuerbetrag ausgewirkt hatten und ob rechnerisch nach Abzug der berichtigten Vorsteuern jeweils noch ein Vergütungsanspruch verbleibt, der den abgetretenen und ausgezahlten Betrag ganz oder teilweise deckt. Die Feststellungslast dafür, dass der Rechtsgrund für die Auszahlungen an die Klägerin ganz oder teilweise entfallen ist, trägt das FA.

Quelle: Bundesfinanzhof