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cc) Eine Berichtigung des Einheitswertbescheids auf der ersten Stufe ist aber nach § 181 Abs. 5 Satz 1 AO auch zulässig, wenn die Festsetzung der Grundsteuer auf der dritten Stufe noch möglich ist. Zwar ist der Einheitswertbescheid Grundlagenbescheid nur für den Grundsteuermessbescheid, letzterer wiederum alleiniger Grundlagenbescheid für den Grundsteuerbescheid (Gürsching/Stenger, Bewertungsrecht, § 19 BewG Rz 108; Troll/ Eisele, Grundsteuergesetz, Kommentar, 9. Aufl. 2006, § 16 Rz 3) und damit der Einheitswertbescheid kein Grundlagenbescheid für den Grundsteuerbescheid.

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Die dienende Funktion sowohl der Feststellung des Einheitswerts als auch der Festsetzung des Grundsteuermessbetrags letztlich für die Grundsteuerfestsetzung rechtfertigt aber eine entsprechende Anwendung des § 181 Abs. 5 Satz 1 AO. Dem Steuerpflichtigen sollen aus der Technik der getrennten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen keine Nachteile entstehen. Der Steuerpflichtige wäre aber durch die Auftrennung des Verfahrens zur Festsetzung der Grundsteuer in drei Stufen benachteiligt. Hätte der Gesetzgeber nämlich ein bloß zweistufiges Verfahren vorgesehen, könnte der Feststellungsbescheid, der dann sowohl den Einheitswert als auch den Grundsteuermessbetrag enthielte, korrigiert werden, solange die Festsetzung der Grundsteuer möglich ist.

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3. Die Sache ist spruchreif. Der Ablehnungsbescheid vom 13. Oktober 2004 ist rechtswidrig und verletzt die Kläger in ihren Rechten. Sie haben einen Anspruch auf Berichtigung des Einheitswertbescheids vom 23. Juni 1998 dahin, dass der Einheitswert mit Wirkung auf den 1. Januar 2000 ausgehend von einer Grundstücksfläche von 228 qm anstatt 2 280 qm festgestellt wird (§ 101 FGO).

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Die Berichtigung des Einheitswertbescheids auf den 1. Januar 1998 ist in entsprechender Anwendung des § 25 BewG mit Wirkung auf den 1. Januar 2000 vorzunehmen.

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a) Nach § 25 Abs. 1 Satz 1 BewG kann u.a. eine Nachfeststellung nach Ablauf der Feststellungsfrist unter Zugrundelegung der Verhältnisse vom Nachfeststellungszeitpunkt mit Wirkung für einen späteren Feststellungszeitpunkt vorgenommen werden, für den diese Frist noch nicht abgelaufen ist. § 181 Abs. 5 AO bleibt unberührt (§ 25 Abs. 1 Satz 2 BewG). Der Anwendungsbereich des § 25 BewG umfasst nicht nur die erstmalige Nachfeststellung des Einheitswerts, sondern gleichermaßen die Änderung und Berichtigung einschließlich der Aufhebung (vgl. §§ 129, 172 ff. AO) von Nachfeststellungsbescheiden (BFH-Urteil vom 16. Oktober 1991 II R 23/89, BFHE 166, 168, BStBl II 1992, 454 zum früheren § 21 Abs. 3 BewG i.d.F. des Art. 2 des Vermögensteuerreformgesetzes vom 17. April 1974, BGBl I 1974, 949).

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Die Berichtigung des Einheitswertbescheids mit Wirkung auf den 1. Januar 2000 kann ohne den Rückgriff auf § 25 BewG nicht erreicht werden. Die Korrekturvorschriften der AO sehen für sich genommen die Rechtsfolge, einen Bescheid mit Wirkung für einen späteren Zeitpunkt zu ändern, nicht vor. Denn sie ermöglichen lediglich die Fehlerbeseitigung, nicht aber eine Änderung der übrigen im Bescheid getroffenen Regelungen wie etwa des Feststellungszeitpunkts 1. Januar 1998. Die entsprechende Anwendung des § 25 BewG erlaubt es jedoch, die Berichtigung des Einheitswertbescheids mit Wirkung für einen späteren Feststellungszeitpunkt insoweit vorzunehmen, als die Festsetzungsfrist für den Grundsteuermessbetrag oder die Grundsteuer noch nicht abgelaufen ist (Abs. 1 Satz 2 i.V.m. § 181 Abs. 5 Satz 1 AO).

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b) Im Streitfall war zum Zeitpunkt des von den Klägern gestellten Antrags auf Änderung des Einheitswertbescheids am 27. September 2004 die Festsetzungsfrist für die Grundsteuer der Jahre 2000 bis 2003 noch nicht abgelaufen. Diese beginnt mit Ablauf des Kalenderjahres, zu dessen Beginn die Grundsteuer entsteht (§ 170 Abs. 1 AO i.V.m. § 9 Abs. 2 GrStG), und endet nach vier Jahren (§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO). Somit begann die Festsetzungsfrist für die Grundsteuer 2000 mit Ablauf des Jahres 2000 und endete mit Ablauf des Jahres 2004. Die Festsetzungsfrist für die Grundsteuer 2001 bis 2003 endete jeweils ein Jahr später.

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Das FA wird im Berichtigungsbescheid darauf hinzuweisen haben, dass die getroffene Feststellung für die Festsetzung der Grundsteuer 2000 bis 2003 von Bedeutung ist (§ 181 Abs. 5 Satz 2 AO).

Quelle: Bundesfinanzhof

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