1. Verpflegt der Arbeitgeber die Besatzungsmitglieder an Bord eines Flusskreuzfahrtschiffes unentgeltlich, so ist der den Arbeitnehmern gewährte Vorteil dann kein Arbeitslohn, wenn das eigenbetriebliche Interesse des Arbeitgebers an einer Gemeinschaftsverpflegung wegen besonderer betrieblicher Abläufe den Vorteil der Arbeitnehmer bei weitem überwiegt.

2. Bei der Nachforderung von Lohnsteuer dürfen die Beträge nicht zugerechnet werden, die der Arbeitgeber bei einer Auswärtstätigkeit steuerfrei hätte ersetzen dürfen.

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3. Die Bewertungsregelung des § 8 Abs. 3 EStG kommt zur Anwendung, wenn aus der Küche eines Flusskreuzfahrtschiffes neben den Passagieren auch die Besatzungsmitglieder verpflegt werden.

EStG § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 9 Abs. 5, § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5, § 3 Nr. 16, § 8 Abs. 3
Urteil vom 21. Januar 2010 VI R 51/08
Vorinstanz: FG Nürnberg vom 17. April 2008 7 K 106/2007

Gründe

I.
1
Streitig ist die lohnsteuerliche Behandlung der unentgeltlichen Verpflegung der Besatzungsmitglieder eines Flusskreuzfahrtschiffes.

2
Die Klägerin und Revisionsklägerin (Klägerin) führt mit gemieteten Schiffen grenzüberschreitende Flusskreuzfahrten durch. Dabei stellt sie auf den Schiffen das gesamte technische und überwiegend auch nichttechnische Personal. Dieses erhält während der Kreuzfahrten freie Unterkunft sowie freie Verpflegung.

3
Im Rahmen einer Lohnsteuer-Außenprüfung vertrat der Prüfer die Auffassung, dass die dem Personal jeweils unentgeltlich gewährte Verpflegung an Bord der Schiffe zu Unrecht nicht als geldwerter Vorteil lohnversteuert worden sei (Zeitraum von Februar 2002 bis Dezember 2004). Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) schloss sich dem an und erließ einen Nachforderungsbescheid in Höhe von 20.629 € zuzüglich Solidaritätszuschlag und Kirchensteuern. Der Einspruch der Klägerin blieb ohne Erfolg.

4
Im Klageverfahren machte die Klägerin u.a. geltend: Um die dem Reiseveranstalter gegenüber geschuldeten Reiseleistungen, die einem 5-Sterne-Hotel entsprächen, erfüllen zu können, sei eine entsprechend straffe und bis ins Kleinste ausgearbeitete Organisation für das technische Personal erforderlich. Während der gesamten Reise, die teilweise volle 15 Tage umfasse, arbeite das Personal im Schichtbetrieb auf dem Schiff. Es dürfe während der Reise nicht an Land gehen. Während der Abwesenheit der Passagiere seien die wesentlichen Arbeiten zu erledigen, damit die Passagiere nicht gestört würden. Im Verlauf der Reise bestehe für das Personal keine Möglichkeit, sich eigenverantwortlich zu verpflegen.

5
Die für die Essensaufbewahrung und Essenszubereitung zur Verfügung stehenden Räumlichkeiten seien begrenzt. Die geringe Anzahl der vorhandenen Herdplatten zwinge zu einer Einheitsverpflegung der Mannschaft. Die Essenseinnahme erfolge in einem kleinen separaten Raum neben der Küche.

6
Das Finanzgericht (FG) wies die Klage als unbegründet zurück.

7
Mit der Revision macht die Klägerin neben der Verletzung materiellen Rechts auch Verfahrensmängel geltend.

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8
Die Klägerin beantragt, den Nachforderungsbescheid, die Einspruchsentscheidung und das angefochtene Urteil aufzuheben.

9
Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

II.
10
Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung der Vorentscheidung und zur Zurückverweisung der Sache an das FG zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).

11
1. Der Senat muss nicht entscheiden, ob dem FG die von der Klägerin gerügten Verfahrensfehler unterlaufen sind. Die Klägerin hat ihre Revision auch auf die Verletzung materiellen Rechts gestützt. In einem solchen Fall muss der Bundesfinanzhof (BFH) das angefochtene Urteil in vollem Umfang auf die Verletzung revisiblen Rechts prüfen, ohne dabei an die vorgebrachten Revisionsgründe gebunden zu sein (Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 6. Aufl., § 118 Rz 73). Da die Revision aus anderen Gründen zur Aufhebung der Vorentscheidung führt, muss der Senat nicht noch darüber entscheiden, ob die Klägerin auch infolge eines Verfahrensfehlers in ihren Rechten verletzt ist.

12
2. Die Nachforderung von Lohnsteuer beim Arbeitgeber durch Steuerbescheid kommt in Betracht, wenn die Lohnsteuer vorschriftswidrig nicht angemeldet worden ist und es sich um eine eigene Steuerschuld des Arbeitgebers handelt. Eine eigene Steuerschuld des Arbeitgebers liegt auch vor, wenn die Voraussetzungen für eine Pauschalierung der Lohnsteuer nach § 40 des Einkommensteuergesetzes (EStG) gegeben sind (BFH-Urteil vom 30. April 2009 VI R 55/07, BFHE 225, 58, BStBl II 2009, 726).

13
a) Steuerpflichtiger Arbeitslohn ist dadurch gekennzeichnet, dass dem Arbeitnehmer Einnahmen (Bezüge oder geldwerte Vorteile) zufließen, die „für“ seine Arbeitsleistung gewährt werden (§ 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG). Diesem Tatbestandsmerkmal ist nach ständiger Rechtsprechung zu entnehmen, dass ein dem Arbeitnehmer vom Arbeitgeber zugewendeter Vorteil Entlohnungscharakter für das Zurverfügungstellen der Arbeitskraft haben muss, um als Arbeitslohn angesehen zu werden. Dagegen sind solche Vorteile kein Arbeitslohn, die sich bei objektiver Würdigung aller Umstände nicht als Entlohnung, sondern lediglich als notwendige Begleiterscheinung betriebsfunktionaler Zielsetzung erweisen. Ein Vorteil wird dann aus ganz überwiegend eigenbetrieblichem Interesse gewährt, wenn aufgrund einer Gesamtwürdigung der für die Zuwendung maßgebenden Umstände zu schließen ist, dass der jeweils verfolgte betriebliche Zweck ganz im Vordergrund steht. In diesem Fall des „ganz überwiegend“ eigenbetrieblichen Interesses kann ein damit einhergehendes eigenes Interesse des Arbeitnehmers, den betreffenden Vorteil zu erlangen, vernachlässigt werden. Die danach erforderliche, in erster Linie vom FG als Tatsacheninstanz vorzunehmende Gesamtwürdigung hat insbesondere Anlass, Art und Höhe des Vorteils, Auswahl der Begünstigten, freie oder nur gebundene Verfügbarkeit, Freiwilligkeit oder Zwang zur Annahme des Vorteils und seine besondere Geeignetheit für den jeweils verfolgten betrieblichen Zweck zu berücksichtigen.

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